שילוח חב' לביטוח בע"מ המערערת
נגד
מנהלת הארנונה בעיריית חיפה המשיבה
בבית המשפט המחוזי בחיפה
בשבתו כבימ"ש לעניינים מינהליים
בפני כב' השופטת ב. גילאור- ס. נשיא
[29.12.2003]
המערערת ע"י עו"ד א. גבע
המשיבה ע"י עו"ד ת. אלמוג
א. רקע
1. זהו ערעור מינהלי על פי סעיף 6(ב) לחוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית), התשל"ו - 1976, על החלטת ועדת הערר שליד מנהלת הארנונה של עירית חיפה (להלן: "ועדת הערר"), בגין קביעת ארנונה כללית לגבי השנים 2001-1999 ביחס לנכס המוחזק ע"י שילוח חב' לביטוח בע"מ (להלן: "המערערת") ברח' הבנקים 3 בחיפה (להלן: "הנכס").
2. הנכס שימש כמשרדי המערערת וחוייב ע"י המשיבה בארנונה במשך שנים רבות. במהלך שנת 1999 חוייבה המערערת לפי שטח עיקרי בסך 327 מ"ר ושטח משותף בסך 76מ"ר כאשר החיוב בגין השטח המשותף הוטל רטרואקטיבית מתחילת שנת המס 1998, וכך חוייבה אף בשנים 2001-2000.
3. המערערת הגישה השגות על חיוביה לשנים האמורות, ההשגות נדחו; הגישו ערר לועדת הערר והצדדים העבירו הודעה משותפת לועדת הערר בה ביקשו כי ההכרעה שתתקבל לשנת 1999 תוחל אף לגבי השנים 2001-2000.
4. ביום 15.7.02 החליטה ועדת הערר לדחות את הערר. החלטתה - נשוא הערעור שבפניי.
5. עיקר המחלוקת בין הצדדים נסוב על חיובה של המערערת לשלם ארנונה בגין השטח המשותף - המערערת טוענת שהחיוב הרטרואקטיבי לתחילת שנת המס 1998 שנעשה במחצית השניה של שנת 1999, הוטל שלא כדין ולפיכך בטל. לטענת המערערת הסיווג הנכון בגינו היה על המשיבה לחייב את השטחים המשותפים הוא זה הקבוע בסעיף 19 לצו הארנונה של המשיבה "בניינים שלא נקבעה להם בהודעה שיעור ארנונה" לשנת 1999 ולא לפי תעריף "מבטחים" הקבוע בסעיף 3 לצו הארנונה.
6. ועדת הערר קבעה כי קיים אינטרס ציבורי במתן אפשרות למשיבה לתקן את חיובי הארנונות אף לשנים קודמות ולכן ניתן לחייב המערערת בתשלום רטרואקטיבי בגין השטח המשותף. ההוראה לחיוב השטח המשותף הופיעה בצווי הארנונה לשנים קודמות ולכן היה על המערערת להיות מודעת להוראה זו ולצפות את חיובה. עוד נאמר שבחינת הסיווג של השטח המשותף ע"י המערערת הינה תקיפת הוראות צו המיסים עצמו, וככזו אינה בסמכות ועדת הערר. בכל מקרה, לדעת ועדת הערר התעריף בו חוייבה המערערת הגיוני, וסביר שסיווג השטח המשותף יהיה לפי סיווג השטח העיקרי.
ב. האם חיוב המערערת בגין שנת 1998 הינו חיוב רטרואקטיבי שנעשה שלא כדין
1. אין מחלוקת בין הצדדים כי המערערת חוייבה בארנונה החל מ-1.12.92.
2. בחודש אפריל 1998 ביצעה העיריה פיקוח בשטחים המוחזקים ע"י המערערת ומצאה שלא חוייבה בגין השטח המשותף. בחלוף כשנה ורבע ממועד הביקורת, החליטה המשיבה לחייב המערערת בגין השטח המשותף ובחרה להטיל את החיוב ממועד תחילת השנה בה בוצעה הביקורת,דהיינו מינואר 1998.
3. לטענת המערערת חיוב ארנונה הינו חיוב שנתי המוטל בתחילת כל שנה ושנה לאחר שהרשות בוחנת את חיובי הנישומים כאשר החליטה המשיבה לחייבה בגין השטחים המשותפים היה עליה לחייב בארנונה החל משנת המס הקרובה לאחר מתן הודעה על ההגדלה, או לחלופין החל ממועד משלוח ההודעה למערערת בדבר הגדלת שטחי החיוב. בעוד שהפיקוח מטעם המשיבה נעשה באפריל 1998, בחרה המשיבה שלא לשנות את חיובי הארנונה שהוטלו על המערערת בתחילת שנת 1999, והודיעה לה על השינוי רק בחלוף כשנה ורבע ממועד הביקורת. המערערת הסתמכה על חיוב הארנונה שהוצא לה במהלך כל שנות אחזקתה בנכס כחיוב כדין, כלכלה את צעדיה בהתאם, בהיותה גוף עיסקי מתוקצב. בשנת 1998 שולמה על ידה ארנונה במלואה וכנ"ל גם בשנת 1999, הודעת החיוב אשר הוטלה, כאמור, רטרואקטיבית והגדילה את החיוב המקורי בכ-30% הפתיעה אותה. יתכן, כך נטען, שאם החיוב היה מוטל קודם לכן היתה המערערת בוחרת שלא להחזיק עוד בנכס. עובדה שבתחילת שנת 2002 עזבה את הנכס.
4. מנגד טוענת המשיבה כי במהלך שנת 1998 נודע לה ששטח של 40 מ"ר המופיע ברישומיה כמוחזק ע"י חב' סהר פיתוח והשקעות בע"מ, מוחזק למעשה ע"י המערערת. אז הוצא פיקוח לנכס במהלכו התברר למשיבה כי עקב השמטה מוטעית, לא חוייבה המערערת כלל בגין חלקה היחסי בשטחים המשותפים, בקומה בה נמצא הנכס, אלא אך ורק בגין שטח הנטו של היחידה שהוחזקו על ידה. המשיבה טוענת שחזקה על המערערת שידעה, הלכה למעשה, במהלך כל השנים מאז 1.12.92 מהו גודלה של היחידה שהיא מחזיקה בה.
5. נטען שהתנהגותה של המערערת לגבי התוספת של 40 מ"ר האמורים בגינה לא הלינה בכלל, וטענתה רק כנגד הוספת חלקה היחסי בשטחים המשותפים מעידה כי המערערת לא יכולה לטעון שלא ציפתה ביצועם של שינויים בפרטי חיובה. משכך, והיות ואין המדובר בהחלטה מושכלת של המשיבה אלא בהשמטת חיוב בשוגג, גילוי הטעות מאפשר תיקון החיוב רטרואקטיבית.
6. אני סבורה כי אין לחייב המערערת רטרואקטיבית בגין השטח המשותף.
המערערת מחזיקה בנכס עוד משנת 1992, חויבה בארנונה עבור השטח העיקרי בלבד וללא השטחים המשותפים. לא היה זה אך מצג גרידא כי אם מציאות, אשר מצאה את ביטויה, הלכה למעשה, בתשלום בפועל למשיבה על ידי המערערת. כך, שנה אחר שנה, עד ביצוע הפיקוח ע"י המשיבה בחודש אפריל 1998 ואף לאחר מכן.
7. מצג החיובים אשר יצרה העיריה בפני המערערת-הנישומה ולאורך זמן, הוא הוא שבעטיו הסתמכה המערערת בתכנוניה העסקיים על תשלומי ארנונה בסכום מסוים.
על אף האינטרס להגדיל הקופה הציבורית, הגדלת חיובי הארנונה באופן רטרואקטיבי מהווה פגיעה, לכאורה, בענייניה העסקיים של המערערת בדרך המונעת ממנה תכנון מוקדם של מהלכיה הכלכליים. עקרון החוקיות מורה כי ככלל אין החוק מטיל חיובים באופן רטרואקטיבי אלא אם נאמר כך במפורש וזאת כי שינוי החלטה מנהלית של המשיבה בשל שיקולים של הגנת האינטרס הציבורי להגדלת הקופה הציבורית לשם מתן שירותים טובים ומקיפים יותר, עלולה לפגוע בזכויות הפרט ובאינטרס ההסתמכות שלו. היות ופקודת העיריות לא קבעה אופציה לשינוי שומה באופן רטרואקטיבי, תותר שומה שכזו אך בנסיבות מיוחדות הרלוונטיות למקרה נדון.
בשיקוליה העסקיים לא היתה המערערת צריכה להביא בחשבון שינוי שומה עתידי אשר יטיל עליה חיובים באופן רטרואקטיבי.
"טבעי שהאזרח-הנישום, בשיקוליו הכלכליים ובקביעת מדיניותו העסקית יתן דעתו במידה רבה וגוברת לעול המסים המונחת עליו, שהרי התעלמות מהיקף ועומק המיסוי ומהשלכותיו על חוסנו של המפעל הכלכלי, על יכולת העמידה של העסק, עלולה לדרדר אלי התמוטטות עסקית וחיסול" (מתוך מאמרו של השופט ד' לוין "הגבול בין המותר והאסור בתכנוני מס" רואה חשבון לט 109, (1990) בעמ' 110).
8. בהתייחס לנסיבות בהן רשאי גוף מנהלי, לחזור בו מהחלטתו כאשר יש בכך כדי הרעת מצבו של האזרח, כתב הנשיא שמגר בבג"צ 5760/93 פלונית נ' ועדת התלונות על פי חוק, פ"ד נ(4), 194עמ' 203-204 ,כי:
"עומדים כאן שני אינטרסים הסותרים זה את זה: מחד גיסא, קיים האינטרס של הפרט לשמור על הזכויות שהתגבשו בידיו עקב החלטתה הקודמת של הרשות. זהו עיקרון הסופיות, המגן על האינטרס לפיו יש לשים קץ להתדיינויות; מאידך גיסא, עומד האינטרס הציבורי. . . על כן, ככלל, החלטה כאמור צריכה להיות סופית. האזרח זכאי לדעת היכן הוא עומד ביחסיו עם השלטון. . .".
אין הדבר אומר כי רשות שלטונית אינה יכולה לשנות החלטות מינהליות כלל, אלא שינוי זה ייעשה רק במקרים קיצוניים ויוצאי דופן שכן "בעניינים מינהליים אין זה רצוי כלל ועיקר, שהאזרח יהיה צפוי על לא עוול בכפו לשינוי החלטה קודמת...זוהי סמכות שאין להשתמש בה אלא במקרים כבדי משקל, היינו, כאשר האינטרס הציבורי עדיף בנסיבותיו של המקרה על פני האינטרס של הפרט...". (דעת השופטת בן-פורת בבג"צ 795/79 המועצה האזורית גזר נ' המועצה הארצית לתכנון . פ"ד לו(1), 561 ,עמ' 570-571).
9. אי חיוב המערערת עבור השטחים המשותפים הינו פועל יוצא של רשלנות המשיבה, גם אם המערערת ידעה היקף הנכס וגודלו. המערערת מצידה לא נהגה בכל דרך של הטעיה או מרמה, המשיבה היא שטעתה במדידותיה ואל לה להטיל האחריות לכך לפתחה של המערערת.
גם לאחר ביצוע המדידה המחודשת בחודש אפריל 1998, לא הטילה על המערערת בשומת שנת 1999 תוספת חיוב בגין השטחים המשותפים ועל אף שהיה סיפק בידה לתקן השומה. רק ביום 12 ביולי 1999 שלחה המשיבה למערערת דרישת תשלום בגין השטח המשותף. בכך תמכה המשיבה את מצגה כלפי המערערת כי כל השנים חויבה כהלכה וכי תשלום הארנונה בגין שנים עברו נסתיימה.
ג. הטלת חיוב בארנונה
1. הגם שבאמור לעיל די אף כדי קבלת טענת המערערת באשר לעצם שינוי חיובה עבור שנת 1999, אראה להידרש אף לטענת המערערת כי חיוב ארנונה הנו חיוב שנתי המוטל בתחילת כל שנה ושנה ולא ניתן לבצע בו שינויים במהלך שנת המס. כאמור, רק ביום 12 ליולי 1999 שלחה המשיבה למערערת דרישת תשלום הכוללת אף את החיוב עבור השטחים המשותפים. עפ"י החלטת מועצת עיריית חיפה מיום 28.2.99 הוטלה "ארנונה כללית לשנת הכספים 1999". בסעיף ד' לפרק ה"כללי" נכתב כי "התעריפים הנקובים... הינם לשנה קלנדרית כאשר תחילת החיוב ב- 1.1.99 ". לענייננו, "אירוע המס בארנונה עירונית ...הוא היום הראשון בכל שנת כספים". (הנריק רוסטוביץ', ארנונה עירונית - מהדורה רביעית, אוקטובר 1995, עמ' 43, להלן: "רוסטוביץ'") ובמקרה דנן יום 1.1.99 כפי שנקבע בצו המסים.
2. מכאן, שארנונה הינה חוב אשר יום הטלתו על נישום הוא מועד קרות אירוע המס. ככלל, ארנונה הינה מס המוטל על נכס דלא ניידי ככזה ובלא תלות במחזיק הנכס. עצם התגבשות חוב ארנונה הינה אירוע חד פעמי המתחולל ברגע בו נכס בנוי מקבל לראשונה בחייו הכשר שימוש דה פקטו ודה יורה באופן המכשירו לתכליתו. מעת זו ואילך מרחפת ועומדת חובת תשלום ארנונה מעל הנכס אלא שהמחזיק המתחייב בתשלום הלכה למעשה עשוי להשתנות מעת לעת כמו גם שיעור החוב בו יתחייב כפי שמטילה הרשות בזמן קבוע ועבור תקופה קצובה.
3. יום "תחילת החיוב" הקבוע בצו המסים, הנו היום בו הוטל חיוב הארנונה עבור כל השנה, כאשר תחילת התקופה הכוללת נקבעה ליום 1.1.99 ובהתאם לפריסת תשלומי הארנונה לפי סע' 4(א) לחוק הרשויות המקומיות (ריבית והפרשי הצמדה על תשלומי חובה), תש"ם-1980 (להלן: "חוק הרשויות המקומיות"). פריסת תשלומים כעין זו אינה אלא "עסקת אשראי" לחוב אשר הוטל בתחילת השנה (וראה דעת השופט ד' לוין בבג"צ 713/85 יעד רהיטים בע"מ נ' עירית תל אביב .תק-על 86(2), 77). פריסת תשלומים זו, לפי חוק הרשויות המקומיות, כל הורתה ותכליתה התמודדות עם בעיית שחיקת ערך כספי החובות כלפי רשויות מקומיות. גם אם עניינה מועד התשלום ושיעורו אין בה לכשעצמה כדי קביעת מועד התגבשות החיוב ומהותו. אכן, מעמידות רשויות בפני נישומים את האפשרות לשלם את כל חובותיהם בגין ארנונה כבר מתחילת מועד החיוב עבור כל שנת החיוב או בפריסת תשלומים על פני כל השנה. ואולם, שיעור הקרן המחויבת מוטל כאמור כבר בתחילת השנה ועבור כל השנה. הטלת חיוב נוסף במהלך השנה הוא חיוב רטרואקטיבי אשר לא נעשה כדין ופגיעה בעקרונות הסופיות והוודאות. אף משבחרה המערערת לפרוס חובה על פני השנה (כפי שעולה מנספח א' לסיכומי המערערת), שינוי שיעור החיוב בגין שנת 1999 אף הוא חיוב רטרואקטיבי אשר נעשה שלא כדין ודינו להיבטל.
ד. האם וועדת הערר מוסמכת להתייחס לסבירות חיוב?
1. המערערת טוענת כי גוף הערר עשוי להיזקק לטענות בעלות אופי עקרוני כגון חריגה מסמכות או העדר סבירות של הרשות המינהלית ולכן שגתה וועדת הערר בקבעה שאין הדבר בסמכותה. צווי הארנונה מבחינים בבירור בין שיטת המדידה לבין הסיווגים השונים שיחולו על נכס. סע' 3 לצו הארנונה של המשיבה, מכוחו מוסמכת המשיבה לחיוב שטחים, קובע את שיטת המדידה של הנכס אך לא את הסיווג לפיו יחויב. היות ולשטחים המשותפים לא נקבע תעריף ספציפי בצו, יש לחייבה לכל היותר עפ"י סעיף 19 לצו הארנונה של המשיבה הקובע שיעור הארנונה "לבניינים שלא נקבע להם בהודעה זו שיעור ארנונה", או לחילופין, בהתאם לסיווג העסקים בו מחויבים שאר נכסים המחזיקים בשטח המשותף, ולא כפי שחייבה המשיבה עפ"י סעיף 3 לצו, קרי סיווג המבטחים.
2. לטענת המשיבה ועדת הערר התייחסה אך ורק לעצם קביעת הפריט בצו המחייב סיווג וחיוב כל נכס המוחזק על ידי המבטח, ובכללו שטח משותף, בתעריף מבטחים. הוועדה לא דנה בסבירות גובהו של התעריף עצמו. סבירות תעריף החיוב, אינה בגדר עילות תקיפת השומה המפורטות בסע' 3 לחוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית), תשל"ו-1976.
3. אני סבורה שיש למשיבה סמכות לקבוע את חיוב הארנונה בשטח המשותף לפי סעיף 19 לצו הארנונה, גם אם אין לועדת הערר סמכות לדון בסבירות החיוב.
חוק ההסדרים בא להתמודד, בין השאר, עם חוסר האחידות ושרירותיות קביעת שיעורי הארנונה בתקופה שקדמה לחוק. במסגרת הסדרת תעריפי הארנונה קובע החוק בסע' 9 "כללים לארנונה" לפיהם שר האוצר ושר הפנים "יקבעו בתקנות, סכומים מזעריים וסכומים מרביים לארנונה הכללית...על כל אחד מסוגי הנכסים", כאשר אלה יעודכנו בכל שנת כספים ובהתאם להם תקבע הרשות המקומית את סכומי הארנונה הכללית.
תקנות הסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 1999), התשנ"ט-1999 קובעות את טווח תשלום הארנונה אשר ייקבע על ידי רשות מקומית לנכסים המסווגים כבנקים וחברות ביטוח ,בין סכום מזערי בגובה 312.82 ₪ לסכום מרבי בגובה 935.83 ₪.
צו המסים של עיריית חיפה לשנת 1999 (עמ' 17), קובע כי "שעורי הארנונה הכללית לבניינים המוחזקים ע"י מבטחים, בכל האיזורים ובכל סוגי הבניין, כולל יציעים שימדדו ויחויבו לפי שטחם האמיתי 687.79 ₪ לכל מ"ר".
אף בשנה שלאחר מכן קובעות תקנות הסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 2000), התש"ס-2000, אך את טווח תשלום הארנונה לבנקים וחברות ביטוח בין סכום מזערי בגובה 331.59 ₪ למ"ר, לבין סכום מרבי בגובה 980.75 ₪ למ"ר, ומותירות את קביעתו בידי הרשות המקומית. אין הצדדים חלוקים כי העירייה חייבה מבטחים בארנונה לפי שיעור של 729.06 ₪ למ"ר.
4. המשיבה לא הטילה ארנונה בשיעור החורג מזה המותר על פי חוק. החוק, מגביל אומנם מחד את שיקול דעת הרשות בקבעו לה את טווח הארנונה, אולם עם זאת מקנה לה שיקול דעת בקביעת שיעורה המדויק. שכן כך נוצר איזון בין המגמה העומדת ביסוד הסדרת נושא הטלת הארנונה על-פי מבחנים קבועים וידועים ובין המגמה שלא לשלול מן העיריה את שיקול דעתה. טענות המערערת אינן יוצאות אלא כנגד סבירות שיקול דעתה של העירייה המוקנה לה מכוח חוק מפורש ואשר ממנו פורמלית אף לא חרגה.
5. ככל שטענת המערערת מופנית כלפי סבירות קביעת שיעור הארנונה הספציפי יש לפנות לחוק הרשויות המקומיות (ערר על קביעת ארנונה כללית), תשל"ו-1976. סע' 3 לחוק זה מקנה אפשרות השגה על חיוב ארנונה בהגבלות המנויות:
(א) מי שחוייב בתשלום ארנונה כללית רשאי תוך תשעים ימים מיום קבלת הודעת התשלום להשיג עליה לפני מנהל הארנונה על יסוד טענה מטענות אלה:
(1) הנכס שבשלו נדרש התשלום אינו מצוי באזור כפי שנקבע בהודעת התשלום;
(2) נפלה בהודעת התשלום שמשיגים עליה טעות בציון סוג הנכס, גדלו או השימוש בו.
(3) הוא אינו מחזיק בנכס כמשמעותו בסעיפים ו ו-269 לפקודת העיריות.
(ב) אין באמור בחוק זה כדי להסמיך את מנהל הארנונה או את ועדת הערר לדון או להחליט בטענה שמעשה המועצה של הרשות המקומית בהטלת הארנונה או בקביעת סכומיה היה נגוע באי-חוקיות שלא כאמור בפסקאות (1) עד (3) של סעיף קטן (א).
6. מקובלת עלי טענת המשיבה כי סבירות תעריף החיוב אינה נכנסת בגדר סע' 3(ב) המחריג מפורשות מסמכות וועדת הערר כל החלטה אשר אינה נוגעת לעניינים המפורטים בפסקאות סע' 3 (א). לגדרו של סע' 3(ב) ולייחודו מפסק הדין בעניין "יזום", בו נתלית המערערת (רע"א 2425/99 עירית נס-ציונה נ' י.ח. יזום והשקעות בע"מ פ"ד נד(4), 481), כבר נדרשתי זה מכבר מפורטות לפני חודשים ספורים בע"א (חיפה) יעקובוביץ עוזי נ' מועצה מקומית והדברים שפורטו שם טובים גם לכאן. (עת"מ 2622/02, תק-מח 2003(2), 5471 ,עמ' 5474).
אם כן, כאמור, סבירות תעריף החיוב אינה נכנסת בגדר סע' 3(ב) ולכן אף אינה בסמכות וועדת הערר אשר לא דנה בסוגיה זו בדין ומחוסר סמכות.
7. ייחודם הקטיגורי של בנקים וחברות ביטוח בקביעת שיעורי הארנונה, נעשה על רקע שיקולים כלכליים של רווחיות עסקיהם ואופי פעולתם ביחס לענפי משק אחרים. הגיון סיווגי זה עוגן בפסיקת ביהמ"ש העליון, הן זו המתייחסת למצב הקודם לחוק (בג"צ 397/84 בנק דיסקונט לישראל בע"מ נ' עיריית גבעתיים פ"ד לט(2), 13 (להלן: "פס"ד דיסקונט נ' עיריית גבעתיים"), בג"צ 345/78 ירדניה חברה לביטוח בע"מ נ' עירית תל-אביב יפו פ"ד לג(1), 113, בג"צ 764/88 - דשנים וחומרים כימיים נ' עירית קרית אתא פ"ד מו(1), 793) הן זו מן התקופה שלאחריו.
8. אמנם לא ניתן להתערב בתעריף החיוב של מבטח, גם אם הוא גבוה בהשוואה לתעריף המושת על מבטח בערים אחרות כמו תל-אביב-ירושלים, אך יש טעם לערוך השוואה בנושא השטחים המשותפים.
בצו הארנונה לשנת הכספים 1999 של המשיבה נקבע כי בבניינים המשמשים למגורים, לא יחויבו בארנונה כללית שטחים משותפים למעט "בניין משובח" שהוא בניין אשר בו עד שתי דירות ונמנו בו סימני היכר. הוראה דומה נמצאת בצו הארנונה של עיריית ירושלים.
בצו הארנונה של עירית תל-אביב נקבע כי "שטח משותף בבניין או בקומה שרובו אינו משמש למגורים, לא יחוייב, למעט בניין או קומה אשר לפחות 80% מהשטח הלא משותף מוחזק ע"י מחזיק אחד" (צו הארנונה של עירית תל-אביב לשנת 1999).
ה. אופן וסבירות חיוב השטחים המשותפים
1. המערערת טוענת כי מאחר ובשטח המשותף שותפים עסקים רבים המבצעים בו שימוש זהה, יש לחייב את כל העסקים בתעריף שווה. אישוש לשיטתה נתלית המערערת בסעיף 8 לחוק הסדרים (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב) התשנ"ג - 1992 (להלן: "חוק הסדרים") הקובע כי "הארנונה תחושב לפי יחידת שטח בהתאם לסוג הנכס, לשימושו ולמקומו..." ובקביעת תקנות ההסדרים במשק המדינה (ארנונה כללית ברשויות המקומיות בשנת 1999), התשנ"ט - 1999 (להלן: "תקנות ההסדרים") לפיהן סיווג נכס הינו "קביעת סוג הנכס בהתאם לשימוש בו".
2. לדעת המערערת, יש ללמוד על הכוונה "ליתן משקל מכריע לשימוש שנעשה בפועל בנכס ע"י המחזיק בו, לצורך חיובו בארנונה". הסיווג צריך שייעשה לפי "מבחן השימוש" שנעשה בנכס עצמו ולא בנכסים אחרים בעלי זיקה אליו כי על פי דין אין לחייב שטחים משותפים על פי התעריף העיקרי של הנכס וזאת מן הטעמים הבאים: השטח המשותף טפל לשטח העיקרי המניב, השטחים המשותפים אינם בשליטת המחזיק בנכס העיקרי, המשיבה עצמה מחייבת מעברי קניון באופן מופחת. בצו הארנונה של המשיבה נקבע כי מעברי קניון יחוייבו ב-15% משטחם האמיתי. בירושלים ותל-אביב לא מחייבים חברות ביטוח עבור השטח המשותף כלל.
3. לטענת המשיבה סמכות רשות מקומית לשום מחזיקי הנכסים שבתחומה בארנונה כללית מעוגנת בסעיפים 9-8 לחוק ההסדרים. סיווגי הנכסים ובהם בנקים וחברות ביטוח פורטו בתקנות ההסדרים כאשר תקנה 1 אינה מגדירה "בנקים וחברות ביטוח", אולם מחריגה אותם מפורשות מהגדרת "משרדים ושירותי מסחר". לכל חברות הביטוח (להלן: "מבטחים") נקבע תעריף אחיד הן בתקנות הן בצו המסים של עיריית חיפה. כן, אף מנוסח הצו בסעיף 2 המתייחס לעצם חיוב מחזיק בגין חלקו היחסי בשטח המשותף עולה כי אין כל אבחנה בין השטח המשותף לשטח אחר בבניין ולכן שטח משותף הנו חלק בלתי נפרד מן החלק העיקרי ויחויב בתעריף זהה.
4. לטענת המשיבה אין מחלוקת כי הנכס הינו "בניין" והיות ואף אין פלוגתא ביחס להיות הנכס "מוחזק" והיות המחזיקה "מבטח" הרי שנתקיימו כל דרישות פריט החיוב הנפרד למבטחים. "שטח משותף" נחשב אף הוא ל"בניין" ולכן אין מקום לחלק בינו לבין שטחים אחרים. "שטח משותף" אינו סוג של בניין שונה ונפרד כגון מרפסות ולכן פריט 19 הקובע תעריף שיורי לבניינים אינו רלוונטי לכאן.
המשיבה טוענת כי בשטח המשותף נעשה שימוש שהוא בחינת שימוש נלווה וחיוני לשימוש ביחידה, אלמלא כן לא היה מחוייב כלל בגינו. אין בהוראות הצו כל תימוכין לביצוע הפרדה בקביעת תעריף בין היחידה נטו לשטח המשותף. הפסיקה מאמצת את מבחן מיהות המשתמש ולא את מבחן מהות השימוש. חוק ההסדרים צמצם את היקף שיקול הדעת הנתון לרשות המקומית בקביעת הכללים להטלת ארנונה ושיעוריה אך גובשו שלושה מבחנים לצורך חישוב הארנונה: סוג הנכס, שימושו ומקומו. מדד ה"שימוש" הינו קריטריון רחב אשר אינו נוגע בהכרח למשמעות הביטוי הלשונית וניתן להתחשב במדדים כגון תכונות המשתמש, שיקולי רווחיות ומהות הפעילות.
5. לדעתי, חיובה של המערערת בארנונה בגין השטח המשותף כמו השטח העיקרי שגוי ויש להעמידו לפי התעריף השיורי. חוק ההסדרים ותקנות ההסדרים מניחים קיומו של "נכס" נשוא שומה. על מנת לקבוע שיעור ארנונה יש ראשית לקבוע מהו ה"נכס" נשוא השומה. מקובלת עלי טענת המערערת, כי השטח המשותף הינו למעשה נכס נפרד מהנכס העיקרי באופן שעל חיוב הארנונה להתייחס לשני נכסים נפרדים.
ככלל, הביטוי "נכס" אינו מופיע בצו המסים. צו המסים מתייחס ל"בניין" ול"שטחים" שבתוכו. סע' 2 לחלק העוסק ב"שיטת המדידה לבניין" הקבועה בצו המיסים האמור, קובע מהו השטח הנכלל במדידת שטח הבניין ובכלל זאת אף השטחים המשותפים: בשטח הבניין ימדד כל השטח המקורה מקיר חיצוני אל קיר חיצוני שבתוך יחידת הבניין כגון: חדרים, אולמות, פרוזדורים, מדרגות, שירותים, מרפסות, סככות, סוככים וכל הנמצא בין כתלי הבניין וכולל שטחים משותפים. כן, בפרק צו המסים הקובע שיעורי ארנונה לבניינים אשר אינם משמשים למגורים, קובע סע' 3 קטיגוריה מיוחדת לחברות ביטוח (כהגדרת צו המסים ולהלן: "מבטחים") לפיה: "שעורי הארנונה הכללית לבניינים המוחזקים ע"י מבטחים, בכל האזורים ובכל סוגי הבניין, כולל יציעים שימדדו ויחוייבו לפי שטחם האמיתי, 687.79 ₪ לכל מ"ר".
מלשון הסעיף למדים אנו, בין השאר, שניים: האחד, כי הסע' קובע שעורי ארנונה ל"בניינים" וכאמור השטחים המשותפים אף הם בכלל "בניין". שנית, כי "כל סוגי הבניין" מחויבים בשיעור דומה, קרי אף השטחים המשותפים בכלל.
גם סע' 19 הקובע שיעורי ארנונה "לבניינים שלא נקבע להם... שיעור ארנונה" בצו המסים, ותחת כנפיו מבקשת המערערת לחסות, גם סע' זה גופא מתייחס ל"בניינים".
עולה כי מלכתחילה קבעה העירייה סיווגים שונים לשטחים בעלי מאפיינים שונים ודירגה שיעור חיובם בהתאם. ל"שטחים משותפים" לא נקבע סיווג מיוחד ומבחינה פורמלית לא נעשתה בצו המסים הפרדה בין שטח משותף לשטח העיקרי ככל שהדבר נוגע לסיווג הנכס.
6. עם זאת, סע' 8(א) לחוק קובע למעשה שלושה קריטריונים לחישוב ארנונה והם סוג הנכס, שימושו ומקומו. כלומר, השימוש בנכס אינו אלא חד מני שלושה. בצו המסים ישנה התייחסות מיוחדת לסווג נכסים. ככל שהדבר נוגע ל"סוג הנכס", "למקומו" או ל"שימושו" לא קבע צו המסים לשטח המשותף כל סיווג המייחדו מן השטח העיקרי המוחזק בידי המערערת. המערערת בחרה להטיל יהבה דווקא על קריטריון ה"שימוש" ובדין עשתה כן, אולם ככל שעסקינן בשטח משותף לא נגרע אף מקומם של "סוג הנכס" ו"מקומו".
סבורני, כי ככל שענייננו נוגע ליחסי שיעורי החיוב שבין השטח העיקרי לשטח המשותף קריטריון השימוש הינו קריטי וחיוני לבחינת סבירותו המהותית של שיעור חוב הארנונה ואף לעצם קיומו.
7. שטח משותף הינו שטח בעל מאפיינים שונים מהותית מן השטח העיקרי לסוגיו. ההפרדה אשר יוצרת המערערת בין אופי השימוש בשטחים המשותפים לזה שנעשה בשטח העיקרי מעוגנת היטב במציאות השימוש בפועל שנעשה בשטחים המשותפים. המערערת שכרה את הנכס על מנת לבצע בו פעילות ביטוחית ואף פעלה כמבטחת. השטחים המשותפים כשמם כן הם, שטחים אשר השימוש בהם משותף לכמה דיירים. הצד השונה שבהם - כל דייר משתמש בשטח המשותף לתכלית האינדיבידואלית המשרתת את השטח העיקרי שבחזקתו. שימוש זה הינו נלווה והכרחי כאחד ולבלעדיו לא ניתן להשתמש בשטח העיקרי. לו לא היה השימוש בשטח המשותף הכרחי, חזקה כי לא היה מוחזק שלא לצורך. בהכרחיות השימוש בשטח המשותף לשם ביצוע הפעילות הביטוחית בשטח העיקרי, כרוך סיפוחו לשטח העיקרי. ואולם, מוצאת אני הבדל ממשי בין אזורי שירות בתוך השטח העיקרי כגון שירותים, פרוזדורים וכיוצא באלה לבין השטחים המשותפים. אומנם, אלו ואלו משמשים כשטחי עזר לשטחי הפעילות הביטוחית ואלו ואלו הכרחיים לתפעול הנכס ולבלעדיהם אין, אך בו בזמן אופי השימוש בהם, דרך ההחזקה בהם ומיקומם, מחייבים הגדרת שטחים משותפים כסוג נכס שונה ונפרד לנכס העיקרי.
8. בשטח המשותף לא נעשות פעולות פרטיות מהותיות לעסק אלא פעולות משנה נלוות לשטח העיקרי כגון שימושו המרכזי כצינור קישור בין הפנים והחוץ. מאידך, בנכס העיקרי נהנה המחזיק מעצמאות מוחלטת הן בהחזקתו הפורמלית, הן בקביעת כל החלטה הרלוונטית לנכס, לאופיו העיצובי, לתכנונו הפנימי וכיוצא באלה. כך למשל, יכול מחזיק באופן בלעדי ובלתי תלוי לשנות מיקומי חדרי השירות, לוותר על חלקם או לקבוע סדר תכנוני ועיצובי חדש. כל חלק מחלקי השטח העיקרי מוחזק בוודאות בידי מחזיק מסוים ובלא כל תלות ברצון או שותפות המחזיקים האחרים ככאלה וכך אף אופי השימוש בו.
9. יש לדחות ההשוואה שעושה המערערת בין שטחי מעבר בקניונים לשטחים המשותפים דנן. עניין זה של שטחי מעבר בקניון כבר הובא בפני בעניין מליסרון בע"מ נ' עיריית קרית ביאליק ואינו דומה לענייננו באשר שטחי המעבר בקניון מאופיינים אף בתכליתם העצמאית והנפרדת לשטח העיקרי "כמוקד לפעילות ציבורית חברתית ולא רק כמרכז קניות", בעוד השטחים המשותפים דנן, תכליתם טפלה לשימוש השטח העיקרי. (ה"פ 30065/97 דינים מחוזי לב(4), 410). הבדל זה ניכר ביתר שאת במקרה דידן, בו קובע צו המסים מפורשות שיעור ארנונה מיוחד למעברי קניונים. (סע' 5 לפרק "שיטת המדידה לבניין").
10. צו המסים קובע שיעורי ארנונה מיוחדים לבניינים מסוגים שונים באופן מפורש ומפורט כפי שעשה ביחס לבניינים המיועדים לתעשייה, למלאכה, לבנקים וחברות אשראי ואף למבטחים כבמקרה דנן ועוד. צו המסים עושה זאת בשל מאפייניהם השונים והייחודיים של סוגים שונים של נכסים ו/או מחזיקיהם. מעת חיקוק חוק ההסדרים, אכן גברה מגמת הפסיקה לצמצם שיקול דעת הרשות המקומית ביישום החוק, כאשר מבחן ה"שימוש" מהווה אבן בוחן מרכזית לצורך קביעת שיעור ארנונה.
עם זאת, על אף היות שיקול דעת העיריה תחום ומצומצם יותר מבעבר, עדיין נתון סיווג הנכס לפי סוגו ושימושו לשיקול דעתה ולפרשנותה ובכפוף לתקנות. (ראה ע"א 8588/00 עיריית עפולה נ' בזק חברה ישראלית לתקשורת בע"מ תק-על 2003(1), 754).
משקבענו כי שטח משותף הינו קטיגוריה ייחודית מבחינה מהותית ראוי לקבעו בצו המסים בסיווג נפרד ההולם את ייחודו.
ו. סיכום
1. אשר על כן, וגם אם לוועדת הערר לא הייתה סמכות לדון בנושא סבירות החיוב, על מנהל הארנונה בעיריית חיפה להעריך את הארנונה בגין שטח המשותף בהתאם לסיווג הקבוע בסעיף 19 לצו הארנונה לפי בניינים שלא נקבע להם בהודעה שיעור ארנונה וכמתחייב מן ההבדל בין השימוש של המערערת בשטח העיקרי, לשטח המשותף.
2. הערעור מתקבל. החיוב הרטרואקטיבי של השטח המשותף לשנים 1998 ו- 1999 מתבטל והחיוב בגין השטח המשותף יחול אך ורק מיום 1.1.2000.
החיוב בגין השטח המשותף מ- 1.1.2000 ואילך יהיה לפי הסיווג הקבוע בסעיף 19 לצו הארנונה.
3. התשלומים ששולמו ביתר, אם היו כאלה, יושבו למערערת מיום התשלום שבוצע על ידה ועד ליום השבתו בפועל בתוספת הפרשי הצמדה וריבית על פי חוק.
4. אני מחייבת את המשיבה לשלם למערערת את הוצאותיה ושכ"ט עו"ד בסכום כולל של 15,000 ₪ בצירוף מע"מ.
המזכירות תשלח העתק פסה"ד לב"כ הצדדים.
ניתן היום ד' בטבת, תשס"ד (29 בדצמבר 2003) בהעדר.
ב. גילאור, שופטת, סגן נשיא